I. FACTURAS RECTIFICATIVAS EN IVA

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CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 Esta Circular Fiscal no contiene una información exhaustiva y completa para la toma de ninguna decisión, asimismo tampoco…
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CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 Esta Circular Fiscal no contiene una información exhaustiva y completa para la toma de ninguna decisión, asimismo tampoco constituye la prestación de un servicio de asesoramiento legal, fiscal o de cualquier otra clase. Por ello, no debe tomarse ninguna decisión sin la consulta previa, personal y directa, al profesional que corresponda. En otro caso, toda responsabilidad recaerá, única y exclusivamente, en quien hubiera tomado cualquier decisión en base a la mera información de esta Circular Fiscal. I. FACTURAS RECTIFICATIVAS EN IVA El nuevo Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación - RD 1496/2003, de 28 de noviembre – ha suprimido la posibilidad de rectificar las facturas mediante la emisión de las denominadas “notas de abono”, contempladas con anterioridad en el artículo 9º del RD 2402/1985, de tal forma que, desde el pasado 30 de noviembre, la rectificación de facturas deberá realizarse con carácter obligatorio mediante la emisión de facturas rectificativas. A) SUPUESTOS DE EMISIÓN OBLIGATORIA DE FACTURAS RECTIFICATIVAS: En el ámbito tributario, únicamente tendrán la consideración de facturas rectificativas las que se expidan por alguna de las circunstancias mencionadas en el artículo 13 del citado Reglamento de facturación: 1. Cuando la factura originaria no cumpla alguno de los requisitos obligatorios: Contenido obligatorio de la factura Contenido obligatorio de los tiques Número y, en su caso, serie. Número y, en su caso, serie. L La numeración de las facturas dentro de cada serie será correlativa. L Será obligatoria la expedición de una serie específica para las rectificativas. Fecha de su expedición L Siempre que se trate de una fecha distinta de la emisión de factura: 1. Fecha en la que se hayan efectuado las operaciones que se documenten. 2. Fecha en la que se hayan recibido los pagos anticipados Nombre y apellidos, razón o denominación Nombre y apellidos, razón o denominación social completa social completa del obligado a su expedición. L Tanto del obligado a expedir la factura como del destinatario de las operaciones L En los supuestos de inversión del sujeto pasivo, se consignarán como datos del expedidor los del destinatario, además deberán constar los datos del proveedor de los bienes o servicios. NIF con el que se ha realizado la operación NIF del obligado a su expedición. por el obligado a expedir la factura. Domicilio, tanto del obligado a expedir la factura como del destinatario L En los supuestos de inversión del sujeto pasivo, se consignarán como domicilio del expedidor el del destinatario, además deberán constar el domicilio del proveedor de los bienes o servicios. L Cuando el destinatario sea una persona física que no actúe como empresario o profesional no será obligatoria la consignación de su domicilio. Descripción de las operaciones L Deberán consignarse todos los datos necesarios para la determinación de la base imponible del IVA, incluyendo el precio unitario sin impuesto de dichas operaciones, así como cualquier descuento o rebaja que no esté incluido en dicho precio unitario. Tipo o tipos impositivos aplicados Tipo impositivo aplicado o la expresión “IVA incluido” Cuota tributaria Contraprestación total Página 1 de 10 CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 2. Cuando deba rectificarse por una incorrecta determinación de las cuotas repercutidas en la factura originaria L Cuando la rectificación de las cuotas implique un aumento de las inicialmente repercutidas, deberá presentarse una declaración-liquidación rectificativa, aplicándose a la misma el recargo y los intereses de demora que procedan. L Cuando la rectificación de las cuotas implique una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, podrá optarse por: a) Iniciar un procedimiento de devolución de ingresos indebidos, o b) Regularizar la situación tributaria en la declaración correspondiente al período de regularización, o en las posteriores hasta el plazo de un año. En este supuesto, el sujeto pasivo está obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso. 3. Cuando deba modificarse la base imponible: 1º: Por devolución de envases y embalajes susceptibles de reutilización. L Se podrá realizar la rectificación en una factura posterior, y no será necesaria la expedición de una factura rectificativa, cuando por la operación en la que se entregaron se hubiese expedido factura, siempre que: √ La factura que se expida por una operación posterior tenga el mismo destinatario. √ El tipo impositivo aplicado sea el mismo. √ El importe de los envases y embalajes devueltos, restados del importe de la operación posterior, no den lugar a un importe negativo. 2º: Por la concesión de descuentos y bonificaciones, otorgados con posterioridad al momento en que se haya realizado la operación, siempre que estén debidamente justificados. L Los concedidos en el momento de la realizarse la operación no forma parte de la base imponible. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 620-04 de 12/03/2004 ... los descuentos y bonificaciones no formarán parte de la base imponible cuando concurran los siguientes requisitos: Que se justifiquen por cualquier medio de prueba admisible en derecho. Generalmente, el documento que justifica la práctica de los mismos es la propia factura que documenta la operación. Anteriormente se establecía que los descuentos y bonificaciones debían figurar separadamente en factura. Ahora ya no es preciso que conste tal especificación, pudiendo estar implícitamente consignados en la factura, si bien deberá probarse la existencia de los mismos. Que se concedan previa o simultáneamente al momento de realización de la operación (el del devengo del impuesto). Esta es la practica comercial en este tipo de descuentos, predominando aquellos que se conceden en el momento de realizarse la operación. Cuando los descuentos o bonificaciones se concedan con posterioridad al momento de realizarse la operación también afectaran a la base imponible, modificándose a la baja su importe, según lo dispuesto en al articulo 80. Uno. 2º de la Ley 37/1992. Que se otorguen en función de la operación. Que no constituyan la remuneración de otras operaciones efectuadas por el destinatario de la operación o por un tercero en su nombre, en favor del sujeto pasivo que realiza la operación a la que se pretenda afectar el otorgamiento de los descuentos o bonificaciones. 3º: Por resolución firme, judicial o administrativa, o cuando con arreglo a derecho o a los usos de comercio, queden sin efecto, total o parcialmente, las operaciones gravadas. 4º: Por impago de las cuotas repercutidas, cuando, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte providencia de admisión a trámite de suspensión de pagos o auto judicial de declaración de quiebra del destinatario de las operaciones. 5º: Porque las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables, siempre que el sujeto pasivo haya instado el cobro mediante reclamación judicial al deudor. Página 2 de 10 CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 B) CONTENIDO DE LAS FACTURAS RECTIFICATIVAS. La factura rectificativa deberá cumplir los requisitos enumerados para las facturas originarias, y, adicionalmente, se harán constar: 1º: Los datos identificativos de la factura rectificada y la rectificación efectuada. L No se contempla la posibilidad de rectificar varias facturas mediante la emisión de una única factura rectificativa. L En el supuesto de rectificación de la base imponible por la concesión de descuentos o bonificaciones por volumen de operaciones, no será necesaria la especificación de las facturas rectificadas, y bastará con la simple determinación del período al que se refieran. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 0701-04 de 23/03/2004 No resulta ajustado a derecho la expedición de facturas por diferencias en las que sólo se consigne con signo positivo o negativo el nuevo importe de la contraprestación. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 0819-04 de 30/03/2004 No resulta ajustado a derecho la expedición de notas de abono o de facturas con una base imponible negativa. 2º: La descripción de las operaciones, los datos necesarios para la determinación de la base imponible, el precio unitario sin impuestos, los descuentos y rebajas, el tipo impositivo y la cuota tributaria, que serán los que resulten de la rectificación que se haya efectuado de aquellos. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 0157-04 de 05/02/2004 En el supuesto de que en una factura se hubiera incurrido en un error al consignar el precio unitario de los productos, deberá realizarse la rectificación mediante la emisión de una nueva factura en la que se hagan constar los datos identificativos de la factura rectificada, y debiendo consignarse nuevamente todos los datos relativos a la operación que se documente en la misma. En el supuesto de una devolución parcial de los productos entregados, se procederá de la forma indicada en el apartado anterior, no resultado ajustado a derecho la expedición de una factura negativa que comprenda la parte del producto devuelto. 3º: La condición de documento rectificativo y la descripción de la causa que motiva la rectificación. L Será obligatoria la expedición de una serie específica para las rectificativas. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 0157-04 de 05/02/2004 La factura rectificada así expedida no anula la factura rectificada previamente expedida. C) REGISTRO DE LAS FACTURAS RECTIFICATIVAS: C.1) CARACTERÍSTICAS GENERALES DE LA ANOTACIÓN EN EL LIBRO REGISTRO DE FACTURAS EXPEDIDAS: Con carácter general dispone el artículo 63 del RIVA que deberán inscribirse: una por una las facturas expedidas, reflejando: - el número y, en su caso serie - la fecha de expedición, - identificación del destinatario, - base imponible o importe de las operaciones - el tipo impositivo y - la cuota tributaria. L La anotación individualizada podrá sustituirse por asientos resumen en los que se harán constar la fecha, números, base imponible global, el tipo impositivo y la cuota global de las facturas o tiques, siempre que, hayan sido expedidos en la misma fecha, estén numerados correlativamente, y, el importe total conjunto no exceda de 6.000 €. Página 3 de 10 CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 C.2) CARACTERÍSTICAS ESPECIALES DE LA ANOTACIÓN EN EL LIBRO REGISTRO DE LAS FACTURAS RECTIFICATIVAS: En particular, el apartado 6 del citado artículo 63 RIVA establece que deberán anotarse por separado, consignando, además, los datos enumerados con carácter general. SG de Impuestos sobre el Consumo - Consulta nº 0983-04 de 15/04/2004 No resulta ajustado a derecho que la obligación de registro de las facturas rectificativas expedidas en el Libro Registro de facturas expedidas, a que se refiere el artículo 63, apartado 6, del RIVA, se cumpla mediante la simple anotación con signo negativo, o en general por diferencias, del importe correspondiente a la rectificación efectuada que se documenta en la factura rectificativa expedida, puesto que de acuerdo con dicho precepto, en el citado Libro ha de anotarse la referida factura rectificativa consignando todos los datos correspondientes. C.3) PROCEDIMIENTO DE ANOTACIÓN CONTABLE: La Administración tributaria no se pronuncia sobre el registro contable de las facturas rectificativas: SG de Impuestos sobre el Consumo – Consulta nº 1286-04 de 02/06/2004 La consulta relativa a la contabilización de las facturas rectificativas, expedidas de acuerdo con lo establecido en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, podrán formularse en su caso, al ICAC ... En el ámbito tributario, el artículo 70 del RIVA desvincula la emisión de la factura rectificativa del momento de la regularización contable derivada de la misma, limitándose a acotar el periodo de regularización al periodo de liquidación: “En los supuestos de rectificación de facturas o documentos análogos, los sujetos pasivos deberán rectificar igualmente las anotaciones contables correspondientes en un asiento o grupo de asientos único al finalizar cada período de liquidación. ...” En el citado artículo del RIVA, se dispone que dicho asiento, o grupo de asientos, deberá: √ estar debidamente diferenciado del resto de anotaciones, √ especificar de forma precisa: las facturas o tiques que anulan o rectifican, la cantidad por la que se encontraban contabilizados los mismos, la enumeración o referencia al documento que da origen a la variación o anulación, y las nuevas cantidades a contabilizar, según dichos documentos o facturas. SG de Impuestos sobre el Consumo – Consulta nº 1332-04 de 16/06/2004 En el caso ... en que el motivo de la rectificación es como consecuencia de la devolución de una parte de las mercancías entregadas, en la factura rectificativa deberá consignarse los datos relativos a la descripción de las operaciones, tipo y cuota tributaria resultantes después de la rectificación efectuada. ... la obligación de registro de las facturas rectificativas ... deberá cumplirse mediante la anotación de la referida factura rectificativa consignando todos los datos correspondientes. SG de Impuestos sobre el Consumo – Consulta nº 0983-04 de 15/04/2004 El procedimiento para proceder a la rectificación de las anotaciones registrales es el previsto en el artículo 70 del RIVA cuya finalidad es permitir determinar el cálculo de la cuota devengada en el período de liquidación correspondiente y cuya operativa de registro dependerá de los sistemas o procedimientos particulares mediante los cuales se genere en cada caso el Libro Registro de facturas expedidas. Esta desvinculación no es posible en los supuestos de programas de facturación vinculados a la contabilidad y/o al control de existencias, ya que, la emisión de una factura rectificativa sin la anulación previa de la factura originaria, provocaría una distorsión en las cuentas de Clientes, Ventas, IVA repercutido y, en algunos casos, consumos y control de existencias En el ámbito contable, el Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, cuyos principios contables son de aplicación obligatoria para todas las empresas, establece, en relación con el principio de registro, que “los hechos económicos deben registrarse cuando nazcan los derechos u obligaciones que los mismos originen”. En tanto no se pronuncie el ICAC sobre los mecanismos de contabilización de las facturas rectificativas, las empresas deberán conciliar la necesidad de registro contable de la rectificación, teniendo en cuenta la previsión establecida en el artículo 70.3 del RIVA de la existencia de asientos de regularización: “... se anotarán los totales del asiento o grupo de asientos de variación o anulación, haciendo mención expresa a las correcciones, en más o en menos, que sean pertinentes a efectos del Página 4 de 10 CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 cálculo de la cuota impositiva devengada y de las deducciones del período de liquidación al final del cual se han realizado dichas rectificaciones.” A continuación se proponen dos posibilidades de actuación: 1) Mecanismo “automático” controlado por el sistema informático: En el momento de emitir una factura rectificativa, el sistema debería pedir, como un dato necesario para su emisión, la identificación de la factura que va a rectificarse - es un dato obligatorio a consignar en la factura rectificativa-, generando un archivo de “facturas rectificadas”. El control de este archivo de forma “automática” por el sistema permitiría: - Regularizar las cuentas de Clientes, IVA Repercutido y Ventas, deshaciendo el apunte generado en la emisión de la factura originaria ahora rectificada. - Modificar el almacén por diferencia de unidades entre la factura rectificada y la rectificativa, en el caso de llevar el control de stocks de forma automática. El control de las operaciones totales y la conciliación de los saldos de los libros registros a efectos del IVA con la contabilidad sería: + Importes consignados en el Libro Registro de facturas expedidas (series originarias) + Importes consignados en el Libro Registro de facturas expedidas (serie rectificativa) - Importes resultantes de las facturas registradas en el archivo de facturas rectificadas. __________________________________________________________________________ = Operaciones a consignar en las declaraciones liquidaciones del IVA y conciliación con la cuenta de IVA repercutido del período. 2) Mecanismo “manual” controlado por el departamento de facturación: En tanto no se modifiquen los sistemas informáticos, con el fin de que la contabilidad refleje la imagen fiel de la situación de la empresa, deberá generarse un documento interno de rectificación de la factura originaria, equivalente a las “notas de abono”, que podría denominarse “nota interna de rectificación”, de tal forma que a cada factura rectificativa se corresponderá una “nota interna de rectificación” por la totalidad de conceptos consignados en la factura rectificada. Esta “nota interna de rectificación” servirá para dotar de soporte documental al asiento contable de inversión de los apuntes correspondientes a la factura rectificada, con el fin de no duplicarlos al emitir la factura rectificativa. Este parece ser el criterio manifestado por la Administración tributaria: SG de Impuestos sobre el Consumo – Consulta nº 1287-04 de 02/06/2004 En el caso de que tuviera que expedirse una factura rectificativa por darse cualquiera de los supuestos que determinan su obligación de expedición, contenidos en el artículo 13 del Reglamento de facturación, dicha expedición deberá ajustarse a los requisitos establecidos en dicho precepto. El citado Reglamento no impide que en dichas facturas se consigne cualquier otra información complementaria, ni tampoco que, además, se expidan otros documentos distintos de las mencionadas facturas. Finalmente, en relación con la actuación de los destinatarios de las facturas rectificativas, la Administración tributaria expone el siguiente criterio: SG de Impuestos sobre el Consumo – Consulta nº 1355-04 de 23/06/2004 .. En resumen y a modo de explicación práctica, una vez recibida de la entidad consultante la factura rectificativa, los clientes de dicha entidad deberán consignar en la declaración-liquidación correspondiente al período en que se hubiera recibido, además de las cuotas del impuesto devengadas y soportadas correspondientes a dicho período, las siguientes: .. Las cuotas ahora rectificadas ... como consecuencia de la rectificación efectuada, como menor Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en el período. Página 5 de 10 CIRCULAR FISCAL 8/2004 Agosto, 2004 II. LEY DE MEDIDAS FISCALES Y ADMINISTRATIVAS DE LA GENERALITAT DE CATALUNYA En el Diario Oficial de la Generalitat del pasado 21 de julio, se ha publicado la Ley 7/2004, de 16 de julio, de medidas fiscales y administrativas, que como es normal viene acompañando a la Ley de Presupuestos anualmente y que este año por la fechas en que coincidieron las pasadas elecciones autonómicas ha visto retrasada su publicación a estos días. Las principales novedades en el ámbito tributario, dictadas en ejercicio de las competencias normativas asumidas en el marco del actual sistema de financiación, son las siguientes: 1. Impuesto sobre la Renta. Se establece una nueva deducción en el tramo autonómico de la cuota para los contribuyentes que hayan quedado viudos durante el ejercicio. Esta medida pretende aminorar la carga impositiva que recae sobre el colectivo de personas viudas en el momento inicial de la nueva situación en que se hallan, ya que se considera que requieren una atención y una protección especiales. En el supuesto de que la persona contribuyente viuda tenga descendientes a su cargo, se considera pertinente disminuir la carga tributaria que recae sobre la misma, por lo que se fija una deducción superior a la que se establece con carácter general. Por otra parte, dado q
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